高級會計(jì)實(shí)務(wù)精華答疑：繼續(xù)涉入的情形
近期做題可能會出現(xiàn)錯(cuò)題很多的情況，大家不要著急，這正是查缺補(bǔ)漏的好時(shí)機(jī)。歡迎大家到答疑板提問，會有老師為您解答，在高級會計(jì)實(shí)務(wù)中不留死角，輕松過關(guān)高級會計(jì)師考試。
美捷公司系一家在上海證券交易所掛牌交易的上市公司，2016年美捷公司有關(guān)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移業(yè)務(wù)的相關(guān)資料如下：
1. 2016年1月25日，美捷公司將一項(xiàng)金融資產(chǎn)出售給甲公司，取得銀行存款1000萬元，同時(shí)與甲公司簽訂協(xié)議，在約定期限結(jié)束時(shí)按1200萬元回購該金融資產(chǎn)。美捷公司未終止確認(rèn)該項(xiàng)金融資產(chǎn)。
2. 2016年3月5日，美捷公司將一項(xiàng)應(yīng)收債權(quán)出售給乙公司，經(jīng)協(xié)商出售價(jià)格為50萬元。同時(shí)雙方簽訂了一份看跌期權(quán)合約，乙公司有權(quán)在2016年4月30日(到期日)以40萬元的價(jià)格向美捷公司返售該項(xiàng)應(yīng)收債權(quán)。美捷公司判斷，該期權(quán)是重大的價(jià)內(nèi)期權(quán)，美捷公司終止確認(rèn)了該項(xiàng)應(yīng)收債權(quán)。
3. 2016年6月1日，美捷公司對于一項(xiàng)保留了所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的金融資產(chǎn)采取繼續(xù)涉入的方式進(jìn)行了相關(guān)的會計(jì)處理。
要求：根據(jù)上述資料，分別判斷美捷公司對事項(xiàng)1至3的會計(jì)處理是否正確;對不正確的，分別說明理由。
正確答案 :
1. 事項(xiàng)1美捷公司的會計(jì)處理正確。
2. 事項(xiàng)2美捷公司的會計(jì)處理不正確。
理由：美捷公司將應(yīng)收債權(quán)出售給乙公司后，同時(shí)與乙公司簽訂了一份價(jià)內(nèi)看跌期權(quán)。價(jià)內(nèi)看跌期權(quán)意味著到期時(shí)很可能行權(quán)，因此美捷公司不應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該項(xiàng)應(yīng)收債權(quán)。
3. 事項(xiàng)3美捷公司的會計(jì)處理不正確。
理由：企業(yè)保留了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，應(yīng)當(dāng)繼續(xù)核算該金融資產(chǎn);企業(yè)既沒有轉(zhuǎn)移也沒有保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，未放棄對金融資產(chǎn)的控制權(quán)的，才應(yīng)當(dāng)按照繼續(xù)涉入核算。
問題：
老師好，繼續(xù)涉入的方式是什么方式?不就是金融資產(chǎn)嗎?能不能用會計(jì)分錄解譯。
回答：
1. 繼續(xù)涉入的判斷
企業(yè)既沒有轉(zhuǎn)移也沒有保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的，應(yīng)當(dāng)分別下列情況處理：
(1)放棄了對該金融資產(chǎn)控制的，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融資產(chǎn);
(2)未放棄對該金融資產(chǎn)控制的，應(yīng)當(dāng)按照其繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的程度確認(rèn)有關(guān)金融資產(chǎn)，并相應(yīng)確認(rèn)有關(guān)負(fù)債。
2. 繼續(xù)涉入的計(jì)量
(1)通過擔(dān)保方式繼續(xù)涉入
①繼續(xù)涉入資產(chǎn)=轉(zhuǎn)移部分金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值和財(cái)務(wù)擔(dān)保金額兩者之中的較低者
�、诶^續(xù)涉入負(fù)債=財(cái)務(wù)擔(dān)保金額+財(cái)務(wù)擔(dān)保合同的公允價(jià)值(提供擔(dān)保收取的費(fèi)費(fèi))
�、圬�(cái)務(wù)擔(dān)保合同的初始確認(rèn)金額(公允價(jià)值)應(yīng)當(dāng)在該財(cái)務(wù)擔(dān)保合同期間內(nèi)按照時(shí)間比例攤銷，確認(rèn)為各期收入
�、茉谫Y產(chǎn)負(fù)債表日進(jìn)行減值測試，當(dāng)可收回金額低于其賬面價(jià)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)按其差額計(jì)提減值準(zhǔn)備
【例題單選題】甲公司將一項(xiàng)應(yīng)收賬款40 000萬元出售給某商業(yè)銀行乙，取得款項(xiàng)39 000萬元，同時(shí)承諾對不超過該應(yīng)收賬款余額3%的信用損失提供保證。出售之后，甲公司不再對該應(yīng)收賬款進(jìn)行后續(xù)管理。根據(jù)甲公司以往的經(jīng)驗(yàn)，該類應(yīng)收賬款的損失率預(yù)計(jì)為5%。假定甲公司已將該應(yīng)收賬款的利率風(fēng)險(xiǎn)等轉(zhuǎn)移給了乙銀行，為該應(yīng)收賬款提供保證的公允價(jià)值為100萬元。不考慮其他因素，甲公司在出售日的會計(jì)處理中正確的是( )。
A.確認(rèn)繼續(xù)涉入資產(chǎn)1 200萬元和繼續(xù)涉入負(fù)債1 300萬元
B.不需要確認(rèn)繼續(xù)涉入資產(chǎn)和繼續(xù)涉入負(fù)債
C.確認(rèn)繼續(xù)涉入資產(chǎn)1 000萬元
D.確認(rèn)營業(yè)外支出1 000萬元
【答案】A
【解析】財(cái)務(wù)擔(dān)保=40 000×3%=1 200(萬元)，按照資產(chǎn)賬面價(jià)值
和財(cái)務(wù)擔(dān)保孰低以1 200萬元計(jì)入繼續(xù)涉入資產(chǎn)，按照財(cái)務(wù)擔(dān)保1 200+100(提供擔(dān)保費(fèi))=1 300(萬元)計(jì)入繼續(xù)涉入負(fù)債。
(2)金融資產(chǎn)部分轉(zhuǎn)移的繼續(xù)涉入
企業(yè)僅繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)一部分的，應(yīng)將該部分金融資產(chǎn)視作一個(gè)整體，并運(yùn)用繼續(xù)涉入會計(jì)處理原則;對于滿足終止確認(rèn)部分，也視作一個(gè)整體，應(yīng)當(dāng)比照金融資產(chǎn)部分轉(zhuǎn)移時(shí)滿足終止確認(rèn)條件的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理。
【例題】甲銀行持有一組住房抵押貸款，借款方可提前償付。20×7年1月1日，該組貸款的本金和攤余成本均為100 000 000元，票面利率和實(shí)際利率均為10%。經(jīng)批準(zhǔn)，甲銀行擬將該組貸款轉(zhuǎn)移給某信托機(jī)構(gòu)(以下簡稱受讓方)進(jìn)行證券化。有關(guān)資料如下：
20×7年1月1日，甲銀行與受讓方簽訂協(xié)議，將該組貸款轉(zhuǎn)移給受讓方，并辦理有關(guān)手續(xù)。甲銀行收到款項(xiàng)91 150 000元，同時(shí)保留以下權(quán)利：
(1)收取本金10 000 000元以及這部分本金按10%的利率所計(jì)算確定利息的權(quán)利。
(2)收取以90 000 000元為本金、以0.5%為利率所計(jì)算確定利息(超額利差)的權(quán)利。受讓人取得收取該組貸款本金中的90 000 000元以及這部分本金按9.5%的利率收取利息的權(quán)利。根據(jù)雙方簽訂的協(xié)議，如果該組貸款被提前償付，則償付金額按1：9的比例在甲銀行和受讓人之間進(jìn)行分配。但是，如果該組貸款發(fā)生違約，則違約金額從甲銀行擁有的10 000 000元貸款本金中扣除，直到扣完為止。
20×7年1月1日，該組貸款的公允價(jià)值為101 000 000元，0.5%的超額利差賬戶的公允價(jià)值為400 000元。
甲銀行的分析及會計(jì)處理如下：
(1)甲銀行轉(zhuǎn)移了該組貸款所有權(quán)相關(guān)的部分重大風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬(如重大提前償付風(fēng)險(xiǎn))，但由于設(shè)立了次級權(quán)益(即內(nèi)部信用增級)，因而也保留了所有權(quán)相關(guān)的部分重大風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，并且能夠?qū)α舸娴脑摬糠謾?quán)益實(shí)施控制。根據(jù)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓準(zhǔn)則，甲銀行應(yīng)采用繼續(xù)涉入法對該金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移交易進(jìn)行會計(jì)處理。
(2)甲銀行收到的91 150 000元對價(jià)，由兩部分構(gòu)成：一部分是轉(zhuǎn)移的90%貸款及相關(guān)利息的`對價(jià)，即90 900 000(即101 000 000 ×90%)元;另一部分是因?yàn)槭贡Ａ舻臋?quán)利次級化所取得的對價(jià)250 000 元。此外，由于超額利差賬戶的公允價(jià)值為400 000元，從而甲銀行的該項(xiàng)金額資產(chǎn)轉(zhuǎn)移交易的信用增級相關(guān)的對價(jià)為650 000元。
假定甲銀行無法取得所轉(zhuǎn)移該組貸款的90%和10%部分各自的公允價(jià)值，則甲銀行所轉(zhuǎn)移該組貸款的90%部分形成的利得或損失計(jì)算如表7-3：
甲銀行該項(xiàng)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移形成的利得
=90 900 000- 90 000 000=900 000(元)。
(3)甲銀行仍保留貸款部分的賬面價(jià)值為10 000 000元。
(4)甲銀行因繼續(xù)涉入而確認(rèn)資產(chǎn)的金額，按雙方協(xié)議約定的、因信用增級使甲銀行不能收到的現(xiàn)金流入最大值10 000 000元;另外，超額利差賬戶形成的資產(chǎn)400 000元本質(zhì)上也是繼續(xù)涉入形成的資產(chǎn)。
因繼續(xù)涉入而確認(rèn)負(fù)債的金額，按因信用增級使甲銀行不能收到的現(xiàn)金流入最大值10 000 000元和信用增級的公允價(jià)值總額650 000元，兩項(xiàng)合計(jì)為10 650 000元。
據(jù)此，甲銀行在金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移日應(yīng)作如下賬務(wù)處理：
借：存放同業(yè) 90 900 000
貸：貸款 90 000 000
其他業(yè)務(wù)收入 900 000
借：存放同業(yè) 250 000
繼續(xù)涉入資產(chǎn)——次級權(quán)益 10 000 000
——超額賬戶 400 000
貸：繼續(xù)涉入負(fù)債 10 650 000
或：
借：存放同業(yè) 91 150 000
繼續(xù)涉入資產(chǎn)——次級權(quán)益 10 000 000
——超額賬戶 400 000
貸：貸款 90 000 000
繼續(xù)涉入負(fù)債 10 650 000
其他業(yè)務(wù)收入 900 000
(5)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移后，甲銀行應(yīng)根據(jù)收入確認(rèn)原則，采用實(shí)際利率法將信用增級取得的對價(jià)650 000元分期予以確認(rèn)。此外，還應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對已確認(rèn)資產(chǎn)確認(rèn)可能發(fā)生的減值損失。比如，在20×7年12月31日，已轉(zhuǎn)移貸款發(fā)生信用損失3 000 000元，則甲銀行應(yīng)作如下賬務(wù)處理：
借：資產(chǎn)減值損失 3 000 000
繼續(xù)涉入負(fù)債 3 000 000
貸：貸款損失準(zhǔn)備——次級權(quán)益 3 000 000
繼續(xù)涉入資產(chǎn)——次級權(quán)益 3 000 000
【高級會計(jì)實(shí)務(wù)精華答疑：繼續(xù)涉入的情形】相關(guān)文章：
1.高級會計(jì)實(shí)務(wù)精華答疑：資本公積
2.2017高級會計(jì)實(shí)務(wù)答疑： 利息費(fèi)用
3.高級會計(jì)實(shí)務(wù)精華 ：對外投資轉(zhuǎn)讓
5.《高級會計(jì)實(shí)務(wù)》考點(diǎn)：會計(jì)處理
6.高級會計(jì)《高級會計(jì)實(shí)務(wù)》強(qiáng)化訓(xùn)練