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會計國際協(xié)調—中國視角
摘 要 在討論會計國際協(xié)調必要性和總結我國會計國際協(xié)調成果的基礎上，分析了我國會計國際協(xié)調的障礙，并提出了幾點看法。
關鍵詞 會計準則 會計實務 國際協(xié)調
會計國際協(xié)調是當今世界會計的發(fā)展趨勢，是經濟全球化的結果，會計國際協(xié)調的浪潮愈演愈烈。加入WTO后，隨著對外貿易擴大，世界范圍內的經濟活動增加，我國會計也逐步融入了會計國際協(xié)調浪潮中。目前，我國會計界關于會計國際協(xié)調問題尚存在頗多爭論，筆者擬從中國視角談一些粗淺看法。
1 對會計國際協(xié)調的認識
首先，會計國際協(xié)調是資本市場和經濟一體化及跨國公司發(fā)展的結果。經濟一體化使資本在全球范圍內流動，而會計國際協(xié)調減少了由于會計差異產生的交流障礙所引起的資本市場運行成本的增加。歐盟、澳大利亞、俄羅斯、日本、韓國等在會計國際協(xié)調方面取得的重大進展，就是旨在降低本國會計準則的制定成本，以及國際市場的籌資成本和交易成本，從而使本國企業(yè)在全球性經濟競爭中處于優(yōu)勢地位。其次，會計國際協(xié)調不僅僅是技術層面上的事情，在其背后實際是經濟利益之爭。具有一定經濟后果的會計準則，關系到各國的資源配置、財富分配和國際影響等。不同國家的利益是不同的，發(fā)達國家總是力圖依靠其經濟政治實力，通過IASB這一平臺，進行爭奪會計準則制定權的博弈，使會計準則盡可能有利于本國，以實現(xiàn)自身利益最大化。對于這一點，我們要有清醒的認識。
2 我國加入會計國際協(xié)調進程的必要性
會計國際協(xié)調的動因，一般認為有四個方面：國際貿易、國際資本流動、跨國公司的發(fā)展和區(qū)域經濟合作。改革開放打破了我國多年閉關鎖國的歷史，不僅大膽“請進來”，而且大膽“走出去”，積極參與國際經濟交流與合作。20多年來，我國已經成為世界進出口大國，國際貿易成為我國經濟生活中不可缺少的重要內容。引進外資是改革開放的一個重要方面，在引進外資過程中，通過制定各種優(yōu)惠政策、發(fā)布各種向國際慣例接軌的相關制度(如1986年發(fā)布的《外商投資企業(yè)會計制度》)，有力地改善了我國投資環(huán)境，合理地保護了外商投資者的合法權益，為外商資本源源不斷地流入我國市場創(chuàng)造了條件。同時，我們也注重國內資本走出國門。20世紀90年代以來，隨著社會主義市場經濟體制的建立，在大力發(fā)展包括深圳和上海證交所在內的本土證券市場的同時，挑選一些企業(yè)到香港、紐約、倫敦和新加坡等國際證券市場上市，開辟了企業(yè)融資的新路子。現(xiàn)代企業(yè)制度的建立和境外上市，進一步造就了一批新興的跨國公司，其中一個成功典范就是海爾。
20多年的改革開放使中國社會經濟取得了巨大成就，資本市場和跨國公司得到了發(fā)展，在全球經濟一體化浪潮席卷世界每一個角落的今天，我國越來越融入到世界經濟一體化進程中。會計必須適應經濟發(fā)展的需要并為之服務，可見，積極推進我國會計國際協(xié)調已經是大勢所趨，潮流所向。
3 我國推進會計國際協(xié)調的成果
多年來，我國一直致力于會計國際協(xié)調的推進。下面分為三個階段進行分析：
3.1 啟動階段
1992年以前，主要是學術界、政府機構參與國際交流，統(tǒng)一思想，并奠定理論基礎。例如，自1981年開始在《會計研究》上翻譯、介紹IASC頒布的各項會計準則;自1982年聯(lián)合國“國際會計和報告準則政府專家工作組”成立以來，始終以成員國身份參加歷次會議;派人到
IASC、FASB、國際各大會計公司及英美等國著名大學進行學習、培訓和工作，為中國會計國際化作了大量人員儲備工作。財政部于1986年發(fā)布的《外商投資企業(yè)會計制度》，也在許多方面吸收了國際會計的通行做法，為吸引外資、擴大對外開放奠定了基礎，這是我國會計國際協(xié)調的首次實質性突破，但實施范圍顯得較為狹窄。
3.2 模式轉換階段
1992年，財政部發(fā)布了《企業(yè)會計準則》和《企業(yè)財務通則》、13項行業(yè)會計制度和10項行業(yè)財務制度(即“兩則兩制”)，結束了計劃經濟的會計模式，確立了與市場經濟相適應、并與國際慣例初步協(xié)調的會計模式;1993年，在進行“兩則兩制”改革的同時，財政部與國家體改委聯(lián)合發(fā)布了《股份制試點企業(yè)會計制度》，1998年又進行了修訂，形成《股份有限公司會計制度》，適應了我國企業(yè)改組上市以及在境內外發(fā)行A股、B股、H股對外籌資的要求，對國有企業(yè)改革、推行現(xiàn)代企業(yè)制度，建立和發(fā)展我國的資本市場起了重要作用。在這一階段，會計準則的制定和發(fā)布采取了“以需求為導向”的方式，正如馮淑萍所言：“會計準則應像救火隊員”，哪里問題突出，哪里就優(yōu)先制定會計準則。
3.3 會計準則體系建設階段
隨著改革開放的進一步深化和經濟的進一步發(fā)展，會計國際協(xié)調進程加快。1998年，財政部發(fā)布了《企業(yè)會計準則—關聯(lián)方關系及其交易的披露》，此后，又陸續(xù)發(fā)布了投資、收入、債務重組等16項具體會計準則，另有14項具體會計準則(草案)正在廣泛征求意見。
可以說，過去20多年來我國推進會計國際協(xié)調的努力主要是會計準則的國際化，無論是會計準則的發(fā)布、會計政策的選擇，還是圍繞會計改革進行人才培訓、理論研究、對外宣傳、國際交流等，也都是圍繞著這一點展開。而且，從準則內容看，我國已發(fā)布的具體準則的國際化程度還是比較高的。因為我國會計準則制定的參考依據(jù)主要就是美國、英國、加拿大、澳大利亞等國的準則和國際會計準則，通過比較以上準則，找出其共有特點，再結合我國具體情況來確定我國準則中的定義以及確認計量標準。我國已經發(fā)布實施的具體準則中的內容大部分都可以找到其國際出處。
進一步說，會計準則的國際化，并不等于我國會計就實現(xiàn)了國際化，關鍵還在于會計實務國際化的實現(xiàn)。從現(xiàn)實情況來看，我國會計實務的國際化還顯得任重而道遠。在我國，會計準則及制度的實施結果并不理想。企業(yè)仍堅持這樣的原則，即怎樣有利怎么做，怎樣簡單怎么做，許多符合國際慣例的會計程序和方法難以在我國會計實務中得到體現(xiàn);而由于會計準則執(zhí)行質量低，造成了我國會計信息透明度與發(fā)達國家相比，明顯偏低，我國目前證券市場上此起彼伏的會計造假案件可見一斑。會計信息的嚴重失實，自然也談不上國際可比性。會計實務的低質量抵消了我們?yōu)闀嫓蕜t國際化所作的努力，影響了我國會計和企業(yè)的國際信譽，也影響了我國的投資環(huán)境。更為重要的是，會計信息的失實將會嚴重影響整個社會經濟的預警機制，使金融危機的風險性加大。會計的國際協(xié)調除了準則的國際化，關鍵還在于這些國際化了的準則的執(zhí)行，即會計實務的國際化也應得到充分的重視。
4 我國會計國際協(xié)調進程中的障礙
同其他國家一樣，我國在會計國際協(xié)調中所遇到的最大障礙是本國的環(huán)境問題。國際財務報告準則(包括原來的國際會計準則)主要是以發(fā)達的市場經濟國家為基礎制定，而我國作為一個經濟轉軌國家，在市場發(fā)育、法律制度等環(huán)境方面與發(fā)達國家還存在較大差距，因此國際財務報告準則在我國的應用，不可避免地存在一定的障礙，這也決定了我國不能直接照搬國際財務報告準則。
首先，我國的市場經濟尚不成熟，企業(yè)間交易行為并不規(guī)范，市場競爭很不充分，難以形成比較可靠的公允價值。
其次，從企業(yè)監(jiān)管和業(yè)績評價體系來看，我國對公司進行監(jiān)管和評價的主要指標是利潤而不是未來的現(xiàn)金流量，強調的是過去的會計信息。例如，公司上市必須在最近3年內連續(xù)盈利;公司上市后申請增發(fā)新股，必須最近3個會計年度加權平均凈資產收益不低于10%，且最近一個會計年度加權平均凈資產收益率不低于10%(證監(jiān)會2002年55號文件《關于上市公司增發(fā)新股有關條件的通知》)。這樣，利潤成為最重要的業(yè)績評價指標時，上市公司會很自然地將注意力轉向利潤指標。而我國現(xiàn)行會計準則規(guī)范的重點也自然會傾向利潤表，對利潤指標較為重視。而國際財務報告準則規(guī)范的重點是資產負債表，按其提供的會計信息側重于預測企業(yè)未來的現(xiàn)金流量。這使得我國會計準則在會計要素的確認、計量、披露等方面很難實現(xiàn)與國際財務報告準則的完全一致。
第三，在我國，國家是企業(yè)最大的股東，國有股一股獨大且國家股不能流通，“內部人控制”是我國國有企業(yè)公司治理的典型特征，內部人控制導致企業(yè)的治理結構失效，會計監(jiān)管體系不健全，會計準則的執(zhí)行質量無法得到充分的保證。
第四，我國盡管擁有1 200萬會計人員，但仍缺乏通曉國際會計慣例的高素質人才，整個會計隊伍的人員素質也參差不齊，掌握新準則新制度的能力受到限制。正如馮淑萍所言，2001年發(fā)布的中期財務報告準則，可以說與國際會計準則基本一致，結果卻出現(xiàn)了執(zhí)行不下去的尷尬局面，國家法規(guī)的嚴肅性被破壞了。
5 對我國會計國際協(xié)調的幾點看法
5.1 重視會計國際協(xié)調的成本效益問題
與國際接軌是要付出巨大代價的，從我國多年會計國際協(xié)調進程中，不難看到這一過程本身也是需要投入巨大的人力、財力、物力，其成本不容忽視，成本效益問題不容回避。如果我國在會計國際協(xié)調過程中，片面地向美國的會計標準或國際會計準則靠攏，就可能意味著我國企業(yè)需要花費大量的編制成本以使其編制的財務報告符合美國會計標準或者國際會計準則的要求，我國財務報告使用者也需要花費大量的學習成本來讀懂這些會計信息，而美國的會計信息提供者和使用者卻不會發(fā)生這些成本。另一方面，美國的注冊會計師也可以憑借其對美國會計標準應用上的專業(yè)特長和職業(yè)技能在全球范圍執(zhí)業(yè)，而其他國家(包括我國)的會計信息使用者或者注冊會計師則要為此付出較大代價。此外，我國尚處于經濟轉軌時期，市場尚未成熟，監(jiān)管機制尚未完善，如果我們操之過急，片面追求國際化，盡管可以在一定程度上降低我國企業(yè)對外融資的成本或對外貿易的成本，但是有可能會出現(xiàn)與我國轉軌經濟環(huán)境不相適應的情況，導致會計信息出現(xiàn)混亂或失控，由此產生的改革成本和風險將是驚人的。
5.2 積極參與國際會計準則的制定，維護國家利益
會計標準國際化的實質是各國利益之爭。所以，我們既要看到會計標準國際化的趨勢和好處并投身于這個潮流中，又要保持清醒的認識和冷靜的頭腦，不能盲目和被動地接受發(fā)達國家基于他們各自利益制定出來的準則，而是應積極地參與各種國際協(xié)調活動，學習各國的先進經驗和成功方法，并利用國際講壇向世界介紹中國。在國際會計準則制定過程中的博弈，我們也要積極參與，爭取在國際會計準則制定過程中有一席之地。當然，由于我們的經濟發(fā)展水平現(xiàn)在還遠落后于發(fā)達國家，在這一博弈中的聲音還不可能很大，但我們可以從這一過程中學到經驗和教訓，并盡可能地保護我國的自身利益。
5.3 摒棄在借鑒國外經驗和國際會計慣例方面存在的片面傾向
在我國，往往存在這樣一些傾向：一是只重視經濟發(fā)達國家的經驗，而忽視發(fā)展中國家尤其是新興國家的經驗，實際上后者與我們有更多的相似之處;二是在發(fā)達國家中只重視英語國家，而忽視其他發(fā)達國家如德、日、法等國，實際上這些國家有許多經驗是值得我們認真研究和學習的;三是只注重企業(yè)會計方面，而忽視宏觀會計、政府和非營利組織會計。所有這些片面傾向都不利于我國會計國際協(xié)調的發(fā)展。
5.4 加快高質量會計準則的制定
高質量是會計準則走向國際化的共同要求。在經濟一體化環(huán)境中，資本流動的全球化要求在全球具有可比和透明的高質量的財務報告。而要實現(xiàn)高質量的財務報告，高質量的會計準則是其重要的基礎條件。制定高質量的會計準則，要以我國自己的財務報告概念框架為基礎，以建立一套發(fā)展會計準則的內在嚴密、協(xié)調一致的方法體系，從技術上保證具體準則的連貫性，此外，要完善我國會計準則的制定程序，確保每一項會計準則都能經過充分的博弈和協(xié)調。
5.5 加強我國有關法律體系的建設
會計協(xié)調不是一個單純的技術問題，而是一個系統(tǒng)工程，涉及方方面面，法律則是其中最重要的一個方面。以法律規(guī)范來約束企業(yè)會計行為，是促使本國會計實務實現(xiàn)國際化的一條有效途徑，而以健全法律為后盾的會計國際協(xié)調力度也更強。
5.6 改革和完善會計教育，提高會計人員素質，進一步推動我國會計國際協(xié)調的進程
要有效地推進我國會計國際協(xié)調，人的因素不可忽視。建立一支高水平高素質的會計隊伍，又依賴于會計教育的改革和教育水平的提高。這個問題解決好了，有了一支訓練有素、道德水平高尚的職業(yè)隊伍，有關會計國際協(xié)調許多問題的處理就能收到事半功倍之效。
參考文獻
1 曲曉輝.我國會計國際化進程芻議[J].會計研究，2001(9)
2 財政部會計司.我國會計的國際化進程[J].財務與會計，2002(1)
3 馮淑萍.關于中國會計標準的國際化問題[J].會計研究，2001(2)
4 馮淑萍.關于中國會計國際協(xié)調問題的思考[J].會計研究，2002(11)
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