2017年高級會計考試案例分析題
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甲公司是長期由長城集團控股的大型機械設備制造股份有限公司，在深圳證券交易所上市。
(1)2×10年6月30日，甲公司與下列公司的關系及有關情況如下：
①丙公司。甲公司擁有丙公司30%的有表決權股份，長城集團擁有丙公司10%的有表決權股份。丙公司董事會由9名成員組成，其中5名由甲公司委派，1名由長城集團委派，其他3名由其他股東委派。按照丙公司章程，該公司財務和生產經營的重大決策應由董事會成員5人以上(含5人)同意方可實施。長城集團與除甲公司外的丙公司其他股東之間不存在關聯(lián)方關系。甲公司對丙公司的該項股權系2×10年1月1日支付價款11 000萬元取得，取得投資時丙公司凈資產賬面價值為35 000萬元。丙公司發(fā)行的股份存在活躍的市場報價。
�、诙」尽＜坠緭碛卸」�8%的有表決權股份，丙公司擁有丁公司25%的有表決權股份。甲公司對丁公司的該項股權系2×10年3月取得。丁公司發(fā)行的股份不存在活躍的市場報價、公允價值不能可靠確定。
�、畚旃�。甲公司擁有戊公司60%的有表決權股份。甲公司該項股權系2×10年1月1日取得，投資成本為6 000萬元，當日戊公司可辨認凈資產的公允價值為9 000萬元。戊公司發(fā)行的股份存在活躍的市場報價。
�、芗汗�。甲公司擁有己公司5%的有表決權股份。甲公司該項股權系2×10年2月取得。己公司發(fā)行的股份存在活躍的市場報價。
�、莞�。甲公司擁有庚公司40%的有表決權股份，戊公司擁有庚公司30%的有表決權股份。甲公司的該項股權系20×7年取得。庚公司發(fā)行的股份存在活躍的市場報價。
⑥辛公司。甲公司接受委托對西山國際的全資子公司辛公司進行經營管理。托管期自2×10年6月30日開始，為期2年。托管期內，甲公司全面負責辛公司的生產經營管理并向西山國際收取托管費，辛公司的經營利潤或虧損由西山國際享有或承擔，西山國際保留隨時單方面終止該委托經營協(xié)議的權利。甲、西山國際之間不存在關聯(lián)方關系。
(2)2×10年至2×12年，甲公司與下列公司發(fā)生的有關交易或事項如下：
�、贋榱颂幹�2×12年末賬齡在5年以上、賬面余額為5 500萬元、賬面價值為3 000萬元的應收賬款，丙公司管理層2×12年12月31日制定了以下兩個可供選擇的方案，供董事會決策。
方案1：將上述應收賬款按照公允價值3 100萬元出售給甲公司的子公司(戊公司)，并由戊公司享有或承擔該應收賬款的收益或風險。
方案2：將上述應收賬款委托某信托公司設立信托，由信托公司以該應收賬款的未來現(xiàn)金流量為基礎向社會公眾發(fā)行年利率為3%、3年期的資產支持證券2 800萬元，丙公司享有或承擔該應收賬款的收益或風險。
�、诮浂聲鷾�，甲公司2×10年1月1日實施股權激勵計劃，其主要內容為：甲公司向庚公司50名管理人員每人授予10 000份現(xiàn)金股票增值權，行權條件為庚公司2×10年度實現(xiàn)的凈利潤較前1年增長6%，截至2×11年12月31日2個會計年度平均凈利潤增長率為7%，截至2×12年12月31日3個會計年度平均凈利潤增長率為8%;從達到上述業(yè)績條件的當年末起，每持有1份現(xiàn)金股票增值權可以從甲公司獲得相當于行權當日甲公司股票每股市場價格的現(xiàn)金，行權期為3年。
庚公司2×10年度實現(xiàn)的凈利潤較前1年增長5%，本年度沒有管理人員離職。該年末，甲公司預計庚公司截至2×11年12月31日2個會計年度平均凈利潤增長率將達到7%，未來1年將有2名管理人員離職。
2×11年度，庚公司有3名管理人員離職，實現(xiàn)的凈利潤較前1年增長7%。該年末，甲公司預計庚公司截至2×12年12月31日3個會計年度平均凈利潤增長率將達到10%，未來1年將有4名管理人員離職。
2×12年12月31日，甲公司經董事會批準取消原授予庚公司管理人員的股權激勵計劃，同時以現(xiàn)金補償原授予現(xiàn)金股票增值權且尚未離職的庚公司管理人員600萬元。2×12年初至取消股權激勵計劃前，庚公司有1名管理人員離職。
每份現(xiàn)金股票增值權公允價值如下：2×10年1月1日為9元;2×10年12月31日為10元;2×11年12月31日為12元;2×12年12月31日為11元。本題不考慮稅費和其他因素。
�、�2×12年12月1日，甲公司因資金困難，將其持有的戊公司60%的股權出售給集團外部的第三方，甲公司所持有戊公司60%股權的公允價值為8 000萬元。2×12年12月31日，戊公司的股東變更登記手續(xù)辦理完成。
戊公司2×10年1月1日到12月31日期間實現(xiàn)凈利潤800萬元。2×11年1月至2×12年12月31日期間實現(xiàn)凈利潤2 000萬元。
要求：不考慮其他因素，回答下列問題。
1. 分析、判斷甲公司在編制2×10年度合并財務報表時應當將丙公司、丁公司、戊公司、己公司、庚公司、辛公司中的哪些公司納入合并報表范圍。
2. 根據資料(2)①，分別方案1和方案2，簡述應收賬款處置在丙公司個別財務報表和甲公司合并財務報表中的會計處理，并說明理由。
3.根據資料(2)②，計算股權激勵計劃的實施對甲公司2×10年度和2×11年度合并財務報表的影響，并簡述相應的會計處理。
4. 根據資料(2)②，計算股權激勵計劃的取消對甲公司2×12年度合并財務報表的影響，并簡述相應的會計處理。
5.根據資料(2)③，計算甲公司因處置戊公司股權而應分別在其個別財務報表和合并財務報表中確認的損益。
【正確答案】 1.應納入甲公司2×10年度合并財務報表合并范圍的公司有：丙公司、戊公司、庚公司。
2. ①方案1：
A.丙公司在其個別財務報表中的會計處理：
第一，終止確認擬處置的應收賬款。
第二，處置價款3100萬元與其賬面價值3000萬元之差100萬元，計入處置當期的營業(yè)外收入(或損益)。
【或：
借：銀行存款 3 100
壞賬準備 2 500
貸：應收賬款 5 500
營業(yè)外收入(或資產減值損失) 100】
理由：由于丙公司不再享有或承擔擬處置應收賬款的收益或風險，擬處置應收賬款的風險和報酬已轉移，符合金融資產終止確認的條件。
B.甲公司在其合并財務報表中的會計處理：
第一，將丙公司確認的營業(yè)外收入100萬元與戊公司應收賬款100萬元抵銷。
【或：
借：營業(yè)外收入 100
貸：應收賬款 100】
第二，將戊公司在其個別財務報表中計提的壞賬準備予以抵銷。
第三，按照丙公司擬處置的應收賬款于處置當期末未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值與其賬面價值的差額確認壞賬損失。
理由：丙公司將應收賬款出售給戊公司，屬于集團內部交易，從集團角度看，應收賬款的風險與報酬并未轉移，因此，在合并財務報表中不應終止確認應收賬款。
�、诜桨�2：
第一，在丙公司個別財務報表和甲公司合并財務報表中，不應終止確認應收賬款，均應按照未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值小于其賬面價值的差額確認壞賬損失。
第二，將收到發(fā)行的資產支持證券款項同時確認為一項資產和一項負債，并在各期確認相關的利息費用。
理由：丙公司將擬處置的應收賬款委托某信托公司設立信托，但丙公司仍然享有或承擔應收賬款的收益或風險，這說明應收賬款上的風險與報酬并未轉移，不符合終止確認的條件。
3.股權激勵計劃的實施對甲公司2×10年度合并財務報表的影響=(50-2)×1×10×1/2=240(萬元)
相應的會計處理：甲公司在其2×10年度合并財務報表中，確認應付職工薪酬和管理費用240萬元。
【或：
借：管理費用 240
貸：應付職工薪酬 240】
股權激勵計劃的實施對甲公司2×11年度合并財務報表的影響=(50-3-4)×1×12×2/3-240=104(萬元)
相應的會計處理：甲公司在其2×11年度合并財務報表中，確認應付職工薪酬和管理費用104萬元。
【或：
借：管理費用 104
貸：應付職工薪酬 104】
4.股權激勵計劃的取消對甲公司2×12年度合并財務報表的影響=[(50-3-1)×1×11×3/3]-344+(600-506)=256(萬元)
【或：股權激勵計劃的取消對甲公司2×12年度合并財務報表的影響=600-344=256(萬元)】
相應的會計處理：
�、偌坠驹谄�2×12年度合并財務報表中應作為加速行權處理，原應在剩余期間內確認的相關費用應在2×12年度全部確認。
②補償的現(xiàn)金與因股權激勵計劃確認的應付職工薪酬之間的差額計入當期損益。
5.長期股權投資的賬面價值為6 000萬元，持有期間長期股權投資并沒有增減變動，所以在個別財務報表因股權處置交易應確認的損益=8 000-6 000=2 000(萬元);
在合并財務報表中，因股權處置交易應確認的損益=8 000-(9 000+800+2 000)×60%-(6000-9000×60%)=320(萬元)。
【答案解析】
【該題針對“喪失控制權情況下處置子公司投資的處理”知識點進行考核】
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