擬上市公司常見稅務(wù)問題
風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)五：
“對(duì)賭條款”形成的后續(xù)收入
對(duì)賭協(xié)議是以“估值調(diào)整機(jī)制”為基礎(chǔ)的融資方式，其核心條款是對(duì)于目標(biāo)公司是否可以實(shí)現(xiàn)某種業(yè)績(jī)或目標(biāo)，做出正反兩種或然性的約定，即當(dāng)目標(biāo)達(dá)成時(shí)，投資方將繼續(xù)持有股份，融資方分得投資帶來的高額回報(bào);相反，假如目標(biāo)沒有實(shí)現(xiàn)，則融資方需溢價(jià)回購?fù)顿Y方股權(quán)作為對(duì)投資者的補(bǔ)償。
【典型案例】某上市公司通過定向增發(fā)方式，收購某自然人甲持有的有限公司40%的股權(quán)，并約定：2012年～2014年，甲經(jīng)營期間，公司每年的凈利潤分別不低于5000萬元、5500萬元和6000萬元。甲如果未完成業(yè)績(jī)承諾，由甲以自有現(xiàn)金方式補(bǔ)足。如果甲超額完成業(yè)績(jī)承諾，則每年給予超額部分10%的獎(jiǎng)勵(lì)。
根據(jù)現(xiàn)行稅法規(guī)定，甲如果未完成業(yè)績(jī)承諾，以自有現(xiàn)金方式補(bǔ)足時(shí)，多征的股權(quán)轉(zhuǎn)讓個(gè)人所得稅可以退稅。同時(shí)，取得與股權(quán)轉(zhuǎn)讓相關(guān)的各種收益如違約金、補(bǔ)償金、賠償金及以其他名目收回的款項(xiàng)等，均應(yīng)視為個(gè)人所得稅應(yīng)稅收入，防止納稅人運(yùn)用各種名目規(guī)避權(quán)益轉(zhuǎn)讓的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。
三、股東以股權(quán)作價(jià)對(duì)擬上市公司增資要繳個(gè)稅
江蘇省常州市金壇地稅局在一次稅收檢查中，抓住某擬上市公司子公司以前年度的一條換股投資信息深查細(xì)挖，從公開招股說明書尋求突破，追回該公司未依法扣繳個(gè)人所得稅1192.33萬元。
由一筆個(gè)稅生出個(gè)人轉(zhuǎn)股逃稅疑問
2014年6月，常州市金壇地稅局稽查局奉命對(duì)轄區(qū)內(nèi)某擬上市公司(A公司)的子公司(B公司)進(jìn)行稅收檢查。B公司會(huì)存在什么涉稅風(fēng)險(xiǎn)呢?帶著疑問，稽查團(tuán)隊(duì)進(jìn)行了細(xì)致的查前分析。通過分析B公司各年度的納稅及財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)，查看股東是否有變化，由哪些股東持股等信息，稽查人員發(fā)現(xiàn)B公司屬于A公司的全資子公司，A公司2014年度被市金融辦確定為上市后備企業(yè)，B公司在其合并報(bào)表范圍之內(nèi)。
稽查人員仔細(xì)核對(duì)賬面信息，發(fā)現(xiàn)B公司2010年進(jìn)行過股權(quán)轉(zhuǎn)讓，曾繳納股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個(gè)人所得稅5萬多元。B公司的股權(quán)原屬于47位自然人持有，A公司在運(yùn)作上市的過程中，先是通過增資達(dá)到對(duì)B公司的持股權(quán)，后通過轉(zhuǎn)股的形式取得了B公司100%的股權(quán)，轉(zhuǎn)股后B公司才成為A公司的全資子公司。也就是說，B公司有過自然人換股投資的行為。
“這部分個(gè)人轉(zhuǎn)股行為是否涉及繳納‘財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得’個(gè)人所得稅問題呢?”基于此，稽查人員將B公司的股權(quán)變動(dòng)事項(xiàng)作為檢查的重中之重。
公司上市招股說明書成為關(guān)鍵線索 針對(duì)懷疑問題，稽查人員開始尋找證據(jù)。然而，當(dāng)稽查人員提出查看有關(guān)股權(quán)轉(zhuǎn)讓資料的要求時(shí)，B公司遲遲不予以配合：先是說資料由母公司保管，后又說母公司的財(cái)務(wù)總監(jiān)外出學(xué)習(xí)了，后來干脆說保管資料的人請(qǐng)假了。面對(duì)這種推三阻四的舉動(dòng)，檢查人員更加懷疑其中存在問題，下定決心要一查究竟。
由于相關(guān)股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為發(fā)生在幾年以前，B公司又不提供股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，稽查人員到工商局調(diào)取相關(guān)股權(quán)變更資料，到上海證券交易所網(wǎng)站查找相關(guān)公告。恰在此時(shí)，A公司公布了招股說明書�；槿藛T立即上網(wǎng)仔細(xì)閱讀這份招股說明書，結(jié)合近期國家稅務(wù)總局公布的《股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個(gè)人所得稅管理辦法(試行)》研究A公司的股權(quán)演變過程。
通過一番研讀，稽查人員終于理清了B公司的股權(quán)變更脈絡(luò)：B公司的母公司也就是A公司在運(yùn)作上市的過程中，曾于2010年8月召開股東大會(huì)決議，決定增資2500萬股，由B公司的全部自然人股東以其股權(quán)對(duì)A公司進(jìn)行增資。47位自然人股東以其持有B公司的1085.91萬元股權(quán)出資，按照賬面凈資產(chǎn)每1元出資作價(jià)6.49元，合計(jì)7047.56萬元對(duì)A公司進(jìn)行增資，增資價(jià)格為3.93元/股。
按照政策規(guī)定，自然人股東以其股權(quán)作價(jià)對(duì)擬上市公司進(jìn)行增資，其股權(quán)增值部分應(yīng)按“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”繳納個(gè)人所得稅，納稅主體是股東個(gè)人，應(yīng)由擬上市公司代扣代繳。本案中，雖然B公司47位自然人在股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中沒有取得現(xiàn)金收入，受讓方是按股份支付方式進(jìn)行了支付，但是這些自然人也應(yīng)該繳納“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”個(gè)人所得稅，合計(jì)1192.33萬元〔1085.91×(6.49-1)×20%〕。而賬目顯示，A公司并未對(duì)這47位自然人股東換股增值部分代扣代繳個(gè)人所得稅。
證券公司數(shù)據(jù)證實(shí)植入上市成本的稅款
有了突破性發(fā)現(xiàn)后，稽查人員趁熱打鐵，立即到A公司的主承銷商處(證券公司)實(shí)地調(diào)查，核實(shí)B公司自然人股東的轉(zhuǎn)股成本登記價(jià)格。
根據(jù)相關(guān)規(guī)定，自2012年3月1日起，首次公開發(fā)行股票的上市公司，在向證券登記結(jié)算公司申請(qǐng)辦理股份初始登記時(shí)要一并申報(bào)由個(gè)人限售股股東提供的有關(guān)限售股成本原值的詳細(xì)資料，以及會(huì)計(jì)師事務(wù)所或稅務(wù)師事務(wù)所對(duì)該資料出具的鑒證報(bào)告。但證券登記結(jié)算公司在植入上市成本時(shí)并不需要讓限售股股東提供前期轉(zhuǎn)股的完稅憑證等相關(guān)納稅證明，限售股股東減持股票時(shí)將不再執(zhí)行由證券機(jī)構(gòu)預(yù)扣預(yù)繳、納稅人自行申報(bào)清算和證券機(jī)構(gòu)直接扣繳相結(jié)合方式征收個(gè)人所得稅的政策。于是，如果證券公司按換股增值后的價(jià)格植入上市成本，因這部分增值額在被植入上市成本前是否納稅并不屬于證券登記結(jié)算公司的監(jiān)控職責(zé)，很可能造成相關(guān)個(gè)人所得稅款流失。
稽查人員從A公司的主承銷商處(證券公司)了解到，B公司自然人限售股股東換股投資被植入上市系統(tǒng)的成本價(jià)正是增資后的股價(jià)3.93元/股。這也意味著，如果這筆股權(quán)轉(zhuǎn)讓增值涉及稅款不能在限售期之前入庫，以后相關(guān)股東減持股票時(shí)換股投資增值的這部分稅款便會(huì)流失。
于是，這筆因企業(yè)上市成本植入差異帶來的巨額稅款浮出水面。
經(jīng)過解釋說明，A公司和B公司認(rèn)同了稽查人員的調(diào)查結(jié)果。但由于A公司是采取股份支付的方式進(jìn)行了支付，沒有現(xiàn)金流可以代扣代繳，所涉及的1200萬元稅款如何入庫又成了問題。好在2014年9月，A公司成功上市，且股票取得了不小的漲幅，在稅務(wù)人員的積極協(xié)調(diào)下，A公司同意在限售期之前將相關(guān)稅款入庫，并很快辦理了補(bǔ)繳稅款手續(xù)。
稅案評(píng)析
股權(quán)投資稅收管理亟待補(bǔ)課
本案揭示出隱藏在上市植入成本中的個(gè)人所得稅貓膩，也給自然人換股涉稅征管發(fā)出了警示。股權(quán)轉(zhuǎn)讓的自然人是納稅主體，受讓股權(quán)的上市公司是扣繳義務(wù)人，由于該上市公司當(dāng)初收購股權(quán)是以股份支付方式支付了價(jià)款，轉(zhuǎn)讓人沒有取得現(xiàn)金收入，受讓人也沒有支付現(xiàn)金，如何代扣代繳個(gè)人所得稅?同時(shí)47位自然人股東的持股成本是以轉(zhuǎn)股價(jià)格作為成本，并不是以其當(dāng)時(shí)實(shí)際投入的金額作為成本，如果我們?cè)跈z查過程中不關(guān)注這次股權(quán)轉(zhuǎn)讓，當(dāng)這筆股權(quán)轉(zhuǎn)讓限售期滿，限售股股東減持時(shí)將不會(huì)再代扣代繳相關(guān)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的個(gè)人所得稅。通過本案，我想對(duì)以股權(quán)對(duì)外投資稅收管理提出以下幾點(diǎn)建議。
重視企業(yè)股權(quán)變動(dòng)。對(duì)涉及股權(quán)變動(dòng)事項(xiàng)的企業(yè)，稅務(wù)人員應(yīng)細(xì)致了解公司的股權(quán)演變過程，看其中是否存在股權(quán)交易稅收。
建議國家稅務(wù)總局和證監(jiān)會(huì)完善信息交換機(jī)制。稅務(wù)部門和證監(jiān)會(huì)加強(qiáng)以股權(quán)對(duì)外投資行為的信息交換，能及時(shí)掌握擬上市公司要植入成本價(jià)格涉及的增值部分情況，以防公司上市前的這部分大額稅款流失，堵塞征管漏洞。
盡快制定自然人股東持股成本管理規(guī)定。針對(duì)上市公司自然人股東，在股權(quán)收購過程中全部采取股份支付的，建議參照《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》(財(cái)稅〔2009〕59號(hào))制定相關(guān)成本管理制度。通過加強(qiáng)對(duì)上市公司限售股股東成本的管理，鼓勵(lì)個(gè)人持股企業(yè)做大做強(qiáng)，使這些企業(yè)不必因股權(quán)轉(zhuǎn)讓產(chǎn)生的稅收而停止資本運(yùn)作的步伐，且便于個(gè)人所得稅征管。如對(duì)個(gè)人為做大做強(qiáng)企業(yè)并不是采取現(xiàn)金支付方式直接出售股權(quán)的行為，可以將原企業(yè)自然人股東的持股成本直接植入上市公司限售股股東持股成本，股東在后期減持股票時(shí)由系統(tǒng)直接代扣代繳這部分個(gè)人所得稅。
改進(jìn)換股投資個(gè)人所得稅配套管理制度。建議相關(guān)上級(jí)部門出臺(tái)政策，對(duì)股權(quán)收購采取股份支付方式的，應(yīng)規(guī)定支付部分現(xiàn)金對(duì)價(jià)，以便納稅。對(duì)非上市企業(yè)因?yàn)橐獢U(kuò)大股本，增加經(jīng)營項(xiàng)目而收購其他公司自然人股權(quán)時(shí)，給予其適當(dāng)?shù)亩愂諆?yōu)惠政策，如允許其分步繳納稅款、暫緩納稅等，以鼓勵(lì)自然人持股的企業(yè)重組，減輕企業(yè)重組的稅收負(fù)擔(dān)。
四、擬上市企業(yè)增資的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)分析
編者按：企業(yè)的留存收益包括盈余公積和未分配利潤，用盈余公積、未分配利潤和資本公積增加注冊(cè)資本，是企業(yè)常見的增資方式，尤其是上市公司和擬上市公司更為常見。一方面通過增加公司注冊(cè)資本，增加投資者的信心;另一方面，用留存收益和資本公積轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本，可以減輕企業(yè)和股東的資金壓力。那么，用留存收益和資本公積轉(zhuǎn)增資本應(yīng)如何進(jìn)行稅務(wù)處理呢?今天我們主要從個(gè)人所得稅和企業(yè)所得稅角度進(jìn)行了梳理歸納。
一、盈余公積轉(zhuǎn)增資本征收個(gè)人所得稅，免征企業(yè)所得稅
盈余公積包括法定盈余公積金和任意盈余公積金兩種，法定盈余公積金按稅后利潤的10%提取，累計(jì)達(dá)到注冊(cè)資本的50%時(shí)可以不再提取;任意盈余公積金提取比例由公司股東大會(huì)自行決定。盈余公積的作用主要包括彌補(bǔ)虧損、擴(kuò)大公司生產(chǎn)經(jīng)營以及增加公司資本。但法定盈余公積金轉(zhuǎn)增資本時(shí)，留存的法定盈余公積金不得少于轉(zhuǎn)增前公司注冊(cè)資本的25%。
1、盈余公積轉(zhuǎn)增資本征收個(gè)人所得稅
根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個(gè)人所得稅的通知》(國稅發(fā)[1997]198 號(hào))規(guī)定：股份制企業(yè)利用盈余公積金派發(fā)紅股屬于股息、紅利性質(zhì)的分配，對(duì)個(gè)人取得的紅股數(shù)額，應(yīng)按照20%的稅率征收個(gè)人所得稅。同時(shí)，根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于盈余公積金轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本征收個(gè)人所得稅問題的批復(fù)》(國稅函[1998]333 號(hào))，公司將從稅后利潤中提取的法定公積金和任意公積金轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本，即該公司以盈余公積金向股東分配了股息、紅利，股東再以分得的股息、紅利增加注冊(cè)資本。因此，如果股東是個(gè)人股東，對(duì)屬于個(gè)人股東分得并再投入公司轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本的部分應(yīng)按照“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅。
2、盈余公積轉(zhuǎn)增資本免征企業(yè)所得稅
公司將從稅后利潤中提取的法定公積金和任意公積金轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本，即該公司以盈余公積金向股東分配了股息、紅利，股東再以分得的股息、紅利增加注冊(cè)資本。《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第二十六條規(guī)定，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益屬于免稅收入�！吨腥A人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第八十三條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第二十六條第(二)項(xiàng)所稱符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益�！镀髽I(yè)所得稅法》第二十六條第(二)項(xiàng)和第(三)項(xiàng)所稱股息、紅利等權(quán)益性投資收益，不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12 個(gè)月取得的投資收益。因此，當(dāng)被投資企業(yè)的盈余公積轉(zhuǎn)增資本時(shí)，法人股東按照投資比例增加的部分注冊(cè)資本免繳企業(yè)所得稅。
二、未分配利潤轉(zhuǎn)增資本征收個(gè)人所得稅，免征企業(yè)所得稅
1、未分配利潤轉(zhuǎn)增資本征收個(gè)人所得稅
《國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)高收入者個(gè)人所得稅征收管理的通知》(國稅發(fā)[2010]54號(hào))指出，應(yīng)加強(qiáng)股息、紅利所得征收管理。重點(diǎn)加強(qiáng)股份有限公司分配股息、紅利時(shí)的扣繳稅款管理，對(duì)在境外上市公司分配股息紅利，應(yīng)嚴(yán)格執(zhí)行現(xiàn)行有關(guān)征免個(gè)人所得稅的規(guī)定。加強(qiáng)企業(yè)轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本和股本管理，對(duì)以未分配利潤、盈余公積和除股票溢價(jià)發(fā)行外的其他資本公積轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本和股本的情況，應(yīng)按照“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目，依據(jù)現(xiàn)行政策規(guī)定計(jì)征個(gè)人所得稅。即法規(guī)僅規(guī)定企業(yè)“除股票溢價(jià)發(fā)行外的其他資本公積”轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本時(shí)需繳納個(gè)人所得稅。因此，對(duì)自然人股東而言，被投資企業(yè)的未分配利潤轉(zhuǎn)增資本的實(shí)質(zhì)是先分配后投資，個(gè)人股東應(yīng)該繳納個(gè)人所得稅。
2、未分配利潤轉(zhuǎn)增資本免征企業(yè)所得稅
如果股東是法人或公司，被投資企業(yè)的未分配利潤轉(zhuǎn)增資本的實(shí)質(zhì)也是先分配后投資，根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，法人股東從被投資的居民企業(yè)稅后利潤分得的`股息和紅利免繳企業(yè)所得稅。因此，未分配利潤轉(zhuǎn)增資本時(shí)，法人股東按照投資比例增加的部分注冊(cè)資本免繳企業(yè)所得稅。
三、資本公積轉(zhuǎn)增資本的涉稅處理
1、“股票溢價(jià)”轉(zhuǎn)增股本免征個(gè)人所得稅，“資本溢價(jià)”轉(zhuǎn)增資本要征個(gè)人所得稅
股本溢價(jià)，是指股份有限公司溢價(jià)發(fā)行股票時(shí)，實(shí)際收到的款項(xiàng)超過股票面值總額的數(shù)額。股票溢價(jià)，是指股票市場(chǎng)價(jià)格高于面值或者每股凈資產(chǎn)的數(shù)額。在大多數(shù)情況下是針對(duì)每股凈資產(chǎn)而言，股票溢價(jià)包括股本溢價(jià)。而資本溢價(jià)，是指有限責(zé)任公司在籌集資金的過程中，投資人的投入資本超過其注冊(cè)資本的數(shù)額。
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個(gè)人所得稅的通知》(國稅發(fā)〔1997〕198 號(hào))的規(guī)定，股份制企業(yè)用“資本公積金轉(zhuǎn)增股本不屬于股息，紅利性質(zhì)的分配，對(duì)個(gè)人取得的轉(zhuǎn)增股本數(shù)額，不作為個(gè)人所得，不征收個(gè)人所得稅。以及《國家稅務(wù)總局關(guān)于原城市信用社專制為城市合作銀行過程中個(gè)人股增值所得應(yīng)納個(gè)人所得稅的批復(fù)》(國稅函〔1998〕289號(hào))規(guī)定，國家稅務(wù)總局關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個(gè)人所得稅的通知》(國稅發(fā)〔1997〕198 號(hào))中所表述的“資本公積金”，是指股份制企業(yè)“股票溢價(jià)”發(fā)行收入所形成的資本公積金。將此轉(zhuǎn)增“股本”由個(gè)人取得的數(shù)額，不作為應(yīng)稅所得征收個(gè)人所得稅。并且國稅發(fā)〔1997〕198號(hào)還特別強(qiáng)調(diào)：“與此不相符合的其他資本公積金分配個(gè)人所得部分，應(yīng)當(dāng)依法征收個(gè)人所稅。”《國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)高收入者個(gè)人所得稅征收管理的通知》(國稅發(fā)〔2010〕54號(hào))再次明確規(guī)定，對(duì)以未分配利潤、盈余公積和除“股票溢價(jià)”發(fā)行外的其他資本公積轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本和股本的，要按照“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目，依據(jù)現(xiàn)行政策規(guī)定計(jì)征個(gè)人所得稅。所以，對(duì)有限公司資本溢價(jià)轉(zhuǎn)增實(shí)收資本，應(yīng)當(dāng)按照“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目，按20%征收個(gè)人所得稅。
2、資本溢價(jià)形成的資本公積轉(zhuǎn)增資本，免征企業(yè)所得稅
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》(國稅函[2010]79 號(hào))第四條規(guī)定：被投資企業(yè)將股權(quán)(票)溢價(jià)所形成的資本公積轉(zhuǎn)為股本的，不作為投資方企業(yè)的股息、紅利收入，投資方企業(yè)也不得增加該項(xiàng)長(zhǎng)期投資的計(jì)稅基礎(chǔ)�；诖艘�(guī)定，公司以股權(quán)(票)溢價(jià)所形成的資本公積轉(zhuǎn)增股本，投資企業(yè)不作為企業(yè)所得稅的應(yīng)稅或免稅收入處理，因此，對(duì)投資雙方而言不存在企業(yè)所得稅繳納及扣繳問題。即資本溢價(jià)形成的資本公積轉(zhuǎn)為股本在稅務(wù)上不確認(rèn)收入也不繳納企業(yè)所得稅，更不能增加投資方的長(zhǎng)期股權(quán)投資計(jì)稅成本。
3、不能轉(zhuǎn)增資本的資本公積若轉(zhuǎn)增需繳企業(yè)所得稅
按照現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，個(gè)別類型的資產(chǎn)在持有期間產(chǎn)生的增值暫時(shí)計(jì)入了資本公積，從屬性上屬于“未實(shí)現(xiàn)收益”，增值部分待資產(chǎn)處置即收益真正實(shí)現(xiàn)時(shí)方能確認(rèn)損益，在資產(chǎn)處置前，不能轉(zhuǎn)增資本。若企業(yè)將其進(jìn)行了轉(zhuǎn)增資本，事實(shí)上是將相應(yīng)的資產(chǎn)處置收益提前予以了確認(rèn)，并用之轉(zhuǎn)增了資本，自然需要繳納企業(yè)所得稅。
第一種情形，采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資因被投資方除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)產(chǎn)生的資本公積，不得轉(zhuǎn)增資本，若企業(yè)用于轉(zhuǎn)增資本，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅。
根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》規(guī)定：“長(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，企業(yè)按持股比例計(jì)算應(yīng)享有的份額計(jì)入資本公積，處置該項(xiàng)投資時(shí)應(yīng)當(dāng)將原計(jì)入所有者權(quán)益的部分按相應(yīng)比例轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益”，可見該項(xiàng)資本公積是不能轉(zhuǎn)增資本的，只能在處置時(shí)轉(zhuǎn)入投資收益，計(jì)入股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得繳納企業(yè)所得稅。
第二種情形，可供出售金融資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日的公允價(jià)值大于其賬面價(jià)值的差額產(chǎn)生的資本公積, 不得轉(zhuǎn)增資本，若企業(yè)用于轉(zhuǎn)增資本，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅。
《中國證券監(jiān)督管理委員會(huì)對(duì)〈會(huì)計(jì)問題征詢函〉的復(fù)函》(會(huì)計(jì)部函[2008]50號(hào))規(guī)定：“可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失，除減值損失和外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額外，應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入所有者權(quán)益(其他資本公積)。在相關(guān)法律法規(guī)有明確規(guī)定前，上述計(jì)入其他資本公積的公允價(jià)值變動(dòng)部分，暫不得用于轉(zhuǎn)增股份;以公允價(jià)值計(jì)量的相關(guān)資產(chǎn)，其公允價(jià)值變動(dòng)形成的收益，暫不得用于利潤分配。”規(guī)定，該項(xiàng)資本公積應(yīng)直接計(jì)入所有者權(quán)益(其他資本公積)。在相關(guān)法律法規(guī)有明確規(guī)定前，這部分差額暫不得用于轉(zhuǎn)增資本。
第三種情形，自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值大于其賬面價(jià)值的差額產(chǎn)生的資本公積, 不得轉(zhuǎn)增資本，若企業(yè)用于轉(zhuǎn)增資本，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅。
根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)——投資性房地產(chǎn)》規(guī)定，該項(xiàng)資本公積應(yīng)于處置該投資性房地產(chǎn)時(shí)轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益，故不得用于轉(zhuǎn)增資本。
第四種情形，金融資產(chǎn)重分類時(shí)的差額產(chǎn)生的資本公積，不得轉(zhuǎn)增資本，若企業(yè)用于轉(zhuǎn)增資本，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅。
根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》規(guī)定，在該金融資產(chǎn)被處置時(shí)轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益，在金融資產(chǎn)被處置前不得轉(zhuǎn)增資本。
小結(jié)
企業(yè)利用留存收益和資本公積轉(zhuǎn)增資本，應(yīng)視具體情況按稅收法規(guī)的要求進(jìn)行稅務(wù)處理，若處理不當(dāng)，就會(huì)給企業(yè)和股東帶來稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
【擬上市公司常見稅務(wù)問題】相關(guān)文章：
4.什么是擬上市公司